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我国现行增值税概况 和 流转税制改革的反思

　　增值税是以商品销售额和应税劳务营业额为计税依据，运用税款抵扣原则征收的一种流转税。它是在原来按照经营收入额全额课征的流转税的基础上，经过改革而逐步发展起来的。传统的营业税制是按照商品销售额或劳务收入额全额征税的，上一个环节已征税的经营收入额，在下一个环节按经营收入额全额课税时又重复征税一次。这样，导致了不同生产结构的企业生产和经营同一种产品、因生产流转环节多少不同，税负有轻有重的弊端，在一定程度上阻碍着企业结构的优化组合和生产结构的合理调整以及商品的正常流通，也不利于贯彻公平税负、平等竞争的市场经济的基本原则。

　　增值税的计算采取的是税款抵扣制，准许扣除进项货物及劳务时已纳税增值税部分的税款。对于企业来说，只就经营收入额中本企业新增的没有征过税的部分征税，因而与按经营收入额全额征税的流转税种比较，不会出现重复征税问题。对于产品而言，该产品的总体税收负担等于各个环节税负之和。当税率确定以后，无论产品经过多少生产流通环节，其税收总额始终等于产品销售额乘税率之积，税负不会因纳税环节多少和生产环节的变化发生时轻时重的问题，因此，增值税更能适应市场经济多种生产要素的优化组合，有利于促进工业向专业化、现代化方向发展，有利于稳定财政收入。由于增值税有其自身的优越性，从它1954年在法国率先实行迄今，已有约60个国家和地区先后实行了增值税。

　　目前，增值税在我国税制中占有举足轻重的地位：从1994年实行新税制的重要内容就是，建立以规范化增值税为核心的与营业税、消费税、关税等互相协调配合的流转税制。国家常用的统计指标“两税”即为“增值税”和消费税，其在我国税收收入中占有很大的比重，1997年占到43.6%,1998年占到40.25%。以成都市为例，在实行新税制的第一年（1994年），全市共组织入库工商税收42.43亿元，完成年计划的118.32％，比上年增长28.5％，增收9.41亿元，这种成绩是与增值税的改革是分不开的。

　　二、增值税的基本概念及原理、特点

　　增值税是以商品价值中的增值额为课税依据所征收的一种税。是由法国财政部官员法里斯·劳拉首先提出并实行，后被世界许多国家采用的一种新课税制度。在我国，增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，以其货物销售或提供劳务的增值额和进口货物金额为征税对象而征收的一种流转税。因为增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值征税，所以叫做“增值税”。
　　什么是增值额：
　　所谓增值额是指企业或其他经营者，在一定时期内，因从事生产和商品经营或提供劳务而“增加的价值额”。它是纳税人在一定时期内，所取得的商品销售（或劳务）收入额大于购进商品（或取得劳务）所支付金额的差额。增值额可以从以下三个方面来理解：

　　从马克思的劳动价值理论上看，增值额相当于商品价值（W）扣除在商品生产过程中所消耗悼的生产资料转移价值（C）的余额，即由企业劳动者所创造的新价值（V＋M）。这部分由劳动者所创造的新价值则称为增值额。在我国，产品生产过程中的增值部分基本上相当于净产值。它主要包括工资、利息、租金、利润及其它口于增值性的内容。
　　就商品生产经营的全过程而言，一件商品最终实现消费时的最后销售额，相当于该商品从生产到流通各个经营环节的增值额之和。从一个生产经营单位来看，增值额是该单位商品销售收入额或营业收入额扣除非增值项如外购原材料、燃料、动力、包装物、低值易耗品等金额之后的余额，也就是商品生产经营中的进销差。它大体上相当于该单位活劳动创造的价值。
　　从国民收入分配角度上看，增值额在我国相当于净产值或国民收入，即包括劳动工资、经营利润、资本利息、奖金、租金及其他增值性质的项目之和。
　　综上所述，增值税不同于以商品销售收人全额为征税对象的传统流转税，它是一种以销售货物或提供劳务的增值额为征税对象的新型流转税。

　　（三）、增值税的一般特征及我国现行增值税税制的特征

　　增值税只就商品销售额中的增值部分征税，避免了征收的重叠性，这是增值税最基本最本质的特征，也是增值税区别于其它流转税的一个最显著的特征。这说明了增值税的征收，对任何交纳增值税的人来说，只就本纳税人在生产经营过程中新创造的价值征税，它在对本环节的征税中已扣除了上道环节生产经营者已纳过税的那部分转移的价值，只就本环节生产经营者没有纳过税的新增的价值征税。因此，增值税在征税的过程中避免了按流转额全值课税的重叠性。但在各国实际运用中，由于各国规定的扣除范围不同，增值税仍然带有一定的征税重叠因素。随着扣除范围的扩大，征税的重叠性就越来越小，或完全消除。
　　增值税具有征收的广泛性和连续性。这一特征具有流转税类的基本特征，凡是纳入增值税征收范围的，只要经营收入具有增值因素就要征税，实行了普遍征收的原则。并且，它的征收范围可以延伸到生产流通的各个领域，这已被实行增值税的某些国家的实践所证明，所以说，从征收面看，增值税具有征收的广泛性。从连续性来看，一件商品从生产到产成品实现消费经历了从生产经流通到消费的连续过程，而该商品销售总值也是在这连续过程中逐步增值产生的。由于增值税具有征收的广泛性，它就能对这连续的过程实行道道征税，并且同每一环节的增值部分发生紧密地联系。因此，增值税也具有征收的连续性。
　　增值税具有同一商品税负的一致性。增值税的征收不因生产或流转环节的变化而影响税收负担，同一商品只要最后销售的价格相同，不受生产经营环节多少的影响，税收负担始终保持一致。增值税的这种特征称之为同一商品税负的一致性。
　　增值税的税率能反映出一件商品的总体税负，就一件商品而言，它的总税负是由各个经营环节的税收负担积累相加而成，由于增值税是对增值的部分征税，并且有征收的连续性和同一商品税负的一致性，因此，增值税对商品各环节征收税额之和同该商品最后销售环节的销售全值乘增值税税率所求出的税额相一致。这样可以看出增值税的税率就反映了该商品的总体税负。
　　我国在1994年的税制改革中，对原有增值税制度进行了各方面的修改，形成了具有中国特色的增值税制度，其主要的特点表现在以下几点：

　　实行价外税，使增值税的间接税性质更为明显。在国外，规范化的增值税均属于税款可以转嫁的间接税。增值税的这一特点在原增值税的价内税模式下，未能明确体现出来。新增值税采用价外税办法后，即税金不再包含在销售价格内，将税款和价款明确划开，其好处是更鲜明地体现增值税的转嫁性质，明确企业只是税款的缴纳者，消费者才是税款的最终负担者，增强了国家和企业之间分配关系的透明度。另外，在零售环节出售商品和时消费者提供劳务时，新税法规定价格和税金不再分开标明，这符合我国群众的消费心理，但并未改变增值税实行价外计税的间接税性质。
　　统一实行规范化的购进扣税法，即凭发票注明税款进行抵扣的办法。实行凭发票注明税款进行扣税的新办法后，销货企业在开出的专用发票上，不仅要注明价款，还要注明税款。这样，对进货企业来讲，进项税额是发票上注明的，而非自己计算的，从而大大减轻了纳税人计算进项税金的工作量，而且使抵扣税金更加准确。
　　采用“生产型”增值税，对企业外购的原材料、燃料，动力、包装物和低值易耗品等的进项税款都准予抵扣，对固定资产的税金不予抵扣。
　　对不同经营规模的纳税人，采取不同的计税方法。设计增值税的计算征收方法。现行增值税按照销售额大小和会计核算健全与否将纳税人划分为两类：一类为一般纳税人，采用购进扣税法计税；另一类是小规模纳税人，采用征收率的特殊办法征收，这样，既有利于增值税制度的推行，又有利于简化征收，强化征管，尤其是使基层税务机关能够集中较多的力量加强对大中型企业的纳税人和管理，抓好收入重点。
　　大幅度减少了税收减免项目，并将减免税权限高度集中于国务院。
　　三、我国现行税制下增值税的基本规定：

　　增值税的征收范围：1994年1月1日起实施增值税的新条例，扩大了原有增值税的征收范围：除农业生产环节实行免征增值税和对转让无形资产销售不动产不征增值税外，对所有销售货物或进口货物的行为都征收增值税，并对工业性及非工业性的加工、修理修配业务也征收增值税。这样，将工业生产、商业批发和商业零售以及工业性及非工业性加工、修理修配业务都纳入了增值税的征收范围；三资企业生产经营的应税货物和劳务也纳入了增值税的征收范围。增值税所称”货物”是指有形动产，包括电力、热力和气体在内；“加工”是指受托加工货物，即委托方提供原料、主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；“修理修配”是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。但单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供的劳务，不属于应税劳务。
　　增值税的纳税人：新增值税的纳税人，是在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物入境的单位和个人。这里所称的单位包括企业和非企业性单位两大类。在实际征收工作中，又把增值税的纳税人分为两类：按会计核算健全与否及经营规模的大小，增值税的纳税人分为两类：小规模纳税人和一般纳税人。小规模纳税人是指经营规模较小，会计核算不健全的纳税人。小规模纳税人与一般纳税人的划分原则，不是以所有制性质为标准，关键是看会计核算是否健全（对商业企业的认定是例外，目前商业企业的销售额必须达到180万/年），是否能够以规范化的办法计征增值税。
　　增值税的税率：新增值税实行以不含税价计税方式，俗称价外税，税率设计是以价外税为基础，遵循中性和简便原则，考虑到大多数纳税人的承受能力等诸多因素确定的。目前增值税率有三档：基本税率定为17％；低税率为13％，列入低税率的产品主要是农业生产资料以及关系到人民生活的必需品；零税率：只限于出口货物。出口货物包括两类： 一是报关出境货物，二是输往海关管理的保税工厂、保税仓库和保税区的货物。另外 对小规模纳税人设立简易征收办法：征收率为6％，从1999年7月起，小规模纳商业企业税人的征收率为4％。
　　增值税的应税销售额：增值税的销售额为纳税人销售货物或者提供应税劳务从购买方所收取的全部价款，包括收取的一切价外费用，价外费用包括向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励金、违约金（延期付款利息、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。
　　增值税额的计算：计算应纳税额的方法如下：
　　本期应纳税额＝本期销项税额－本期近项税额

　　＝销售额＊税率－本期近项税额

　　销项税额的计算：纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和条例规定的税率计算井向购买方收取的增值税额，为销项税额。销项税额的计算公式为：销售额＊税率；进项税额的计算：进项税额是指纳税人购进货物或应税劳务所支付或负担的增值税额。主要是指从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；从海关取得的完税凭证上注明的增值税额；购进免税农业产品的进项税额，按买价依照10％的扣除率计算。
　　小规模纳税人实行简易办法计算应纳税额、不抵扣进项税额。计算公式为：
　　应纳税额＝销售额＊征收率

　　小规模纳税人的销售额不包括其应纳税额。小规模纳税人销售货物或应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额：

　　销售额＝含税销售额/（1十征收率）

　　增值税专用发票：增值税实行凭发票注明税款扣税的制度，是国际上通行做法。纳税人销售货物或提供应税劳务，应向购买者开具增值税专用发票，并在专用发票上注明销售额和销项税额，但小规模纳税人不得开具专用发票。发票不仅是纳税人经济活动中的重要凭证，而且是销货方纳税义务和购货方进项税额的合法证明，对增值税的计算和管理起着决定性的作用。

　　流转税制改革的反思
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　　1994年的税制改革至今已经过了七个年头，根据近几年的改革实践，我们似乎可以总结出以下四点：
　　一、现行增值税价外计税的方法复杂、繁琐，与我国大多数实行价内计税的税种有不和谐之处，徒增许多混乱。
　　一个好的税制应当是简便易行的，过于复杂的计算不仅会增加征纳双方的工作量，还会增加计算错漏的可能，无形之中会增加征纳双方的成本。
　　在现行增值税中改价外计税为价内计税是简单可行的。如果要保持原税负不变，以把含税价直接作为计税依据，只要乘上14.53％，而不是17％，就可以得到原来的销项税额，这难道有什么不可以吗？
　　我们应当明白，计税方法的不同，不能够决定税负是否转嫁。实行价外计税并不能保证增值税都会转嫁，实行价内计税也不能证明增值税都不转嫁。税负转嫁与否和选择什么样的计税方法无关，这是因为事物的表面形式是不能够决定事物的本质，而事物的本质却可以有多种表现形式。这是体现辩证法精神的客观规律。实行增值税价内计税可以简化增值税的计算，简化企业会计核算的复杂性，减少笆粘杀荆??⒉荒苤っ髟鲋邓安换嶙?蓿?谝欢ǖ奶跫?拢?不岢鱿炙案鹤?薜南窒蟆?br> 二、从增值税的特点来看，其适用范围目前不宜进一步扩大。
　　增值税在世界近几十年发展很快，说明增值税确有其优点。突出表现为可以解决制造业中的重叠征税问题，税负较为合理，可以实行出口退税，有利于企业之间的资产重组和兼并等等，这已是人所共知。但事物总是一分为二的，有优点就必然有缺点。增值税的缺点突出表现为计算复杂，过分依赖企业财务数据的准确性，特别是在企业的资本有机构成不断提高的前提下，增值额会不断地、绝对地下降，导致税基下降，税额也下降。这一点，已经在我国的一些发达地区出现，表现为增值税的增长速度有不断减慢的趋势，在各税的比重中也有下降的趋势。这种现象不利于保证税收收入与国民经济发展同步增长的需要，也不利于提高财政收入占国民收入的比重。
　　把增值税作为我国长时期的主体税种是否合理还需要进一步研究。盲目扩大增值税的适用范围是缺乏坚实的理论分析的。增值税只是在制造业内才能很好地发挥避免重叠征税的优点，才算是利大于弊。而在交通运输业、建筑业中，重叠征税现象不是很严重，但在这两个行业中，个体、私营的企业比重很大，财务核算的数据不准确，把增值税扩大到这两个行业，就会增加税收征管的难度，加大征收成本，是弊大于利。但是为了配合增值税纳税人的进项税额的核算，对来自这两个行业的营业税，可以在营业税的发票上增加“已纳营业税税金”栏目来反映，就可以实行对营业税项目的核算与抵扣。这只要修改一下现行税法就可以实现，而不必把增值税硬性扩大到交通运输业和建筑业。
　　三、现行增值税不应急于过渡到消费型增值税。
　　各国增值税可以划分为生产型、收入型、消费型三种。发达国家一般是采用消费型增值税，而发展中国家大都采用生产型或收入型增值税。我国目前是采用生产型增值税。
　　发达国家采用消费型增值税主要是为了对付经济紧缩而采取的一种财政性减税政策，借以鼓励私人资本投资以刺激有效需求。但这并不能从根本上解决经济紧缩问题，也不能从根本上避免经济的紧缩。
　　在市场经济条件下，经济的紧缩和经济的高涨是反复出现的经济现象，由此构成经济活动的周期。在经济紧缩时期对企业纳税人的购进设备、追加投资实行进项税额的抵扣，以刺激有效需求；但在经济高涨时期这种政策只会推波助澜，使经济进一步过热，虚增有效需求，导致通货膨胀更为严重，增大经济波动的幅度，不利于经济平稳地发展。
　　再从调整产业结构的角度来看，在经济紧缩时期，大多数行业由于多年的重复建设，已经供过于求。如果普遍实行消费型增值税，只会助长盲目投资、重复建设现象的发展，加重供过于求的矛盾，延长经济调整的时间。
　　再从保证国家财政收入不断增加的要求看，目前强行推行消费型增值税，必然会造成财政收入的大幅度下降，不利于保证国家和社会的稳定。
　　目前不适于推行消费型增值税，并不意味着不改革现行增值税。我们可以在某些特定行业（如高新技术企业、需要大力发展的特殊行业）试行收入型增值税，然后逐步发展到完全的收入型增值税。同时也不排除在个别企业里对购进的先进设备的进项税额进行临时性的抵扣，促进老企业设备的更新换代。待到我国经济发展达到中等发达国家的水平，再考虑消费型增值税的改革也不为迟。这是一种积极稳妥的改革思路。
　　四、现行增值税的征管中，对增值税专用发票的管理是很重要的一环。但仅仅依靠对专用发票的管理，“以票管税”就指望能够管理好增值税的征缴工作未免有点简单化。
　　“只有增值税专用发票才能给予抵扣”这是“以票管税”的主要政策依据，但现行增值税管理办法中还规定了一些非增值税发票也可以抵扣的办法。如前面提到过的交通运输业的营业税发票中的运杂费，就可以按一定的扣除率给予扣除。如果按前面提到的那样，在营业税发票上增加“已纳营业税税金”一栏，就可以纳入正规的进项税额核算，何乐而不为呢？
　　如果把增值税由价外计税改为价内计税，不仅可以简化增值税的计算，还可以减少征纳双方的成本，实行起来也并不困难。只需要将增值税专用发票中的税金栏目改为“其中已纳增值税税金”，并修改一下计算规定即可。
　　当前最大的问题是虚开增值税专用发票的调查与核实工作，就是靠现代化的高速计算机系统也难以核实专用发票中记载的数字的真伪。但是，如果这笔业务是真实地发生过，相关企业和相关税务机关一定有相关的记录。我们可以借用现代发达的通讯网络来补充计算机系统的不足。具体来说，可以对增值税的重点纳税户所使用的专用发票套印上该企业的名称、电话、传真或网址，还要加上相关税务机构的电话、传真和网址，这就对那些冒名虚开的专用发票很容易核实清楚。而对那些非重点户所使用的普通增值税专用发票则应统一套印相关税务机构的电话、传真和网址，这样就对普通专用发票的调查与核实也不困难，这可以大大缩小计算机查找的数据范围，提高检索的速度。
　　从以上四点，我们可以总结出这样的经验和教训：对引进的新事物、新东西一定要一分为二，既要看到其优点，也要看到其缺点和局限性，才能使我们保持清醒的头脑，才能使我们的改革少走弯路、少犯错误。
　　对增值税的改革，我们看其优点，看其好处的多，缺乏对其进行全面的、实事求是的一分为二的分析，不考虑具体国情，把一个本可以简单易行的流转税制搞得十分复杂，并造成税收征管中出现许多矛盾和问题，并不断地对新税制进行局部的修改和完善，导致税法“补丁”层层叠叠，这就在无意之中破坏了税法的严肃性、科学性，增加了税收成本，导致征纳双方的困难。
　　由于缺乏一分为二的理论思考，总认为在国外是好东西，拿到国内来也是好东西，违背了国外的好东西也要结合中国的实际情况加以改造的原则，造成理论脱离实际。
　　在改革开放初期，由于我们对国外的东西不够了解，实行“拿来主义”情有可原。但经过20年的改革开放，我们已对国外有相当地了解，对本国的实际情况也有相当深刻地认识，我们就应该对引进的好东西结合中国的实际情况加以改造，以适应我国的实际。这是改革的根本经验，也是税制改革的正确思路。

实话告诉你吧,这是国家规定,哈哈!

价外计税有利于转嫁税负，即税负都由最终消费者承担，不增加流通环节税收。
有利于国家对经济宏观监管与控制。

哎呀